A transmissão “inter vivos” de bens imóveis que ocorra a qualquer título oneroso resulta em um fato gerador do imposto de transmissão de bens imóveis (ITBI), competindo aos municípios a sua instituição e cobrança. O artigo 156, §2°, inciso I, da Constituição, no entanto, prevê que tal imposto não incide quando da transmissão de bens imóveis para realização do capital social de pessoas jurídicas, nem quando decorrente de fusão, cisão, incorporação ou extinção das pessoas jurídicas.

Conforme ensina Laurindo, tal imunidade tributária tem como objetivo privilegiar a atividade econômica, justamente porque, “ao conceder imunidade à transmissão de bens para integralização de capital subscrito, o constituinte objetivou fomentar a formação de estruturas societárias, vitais à movimentação e desenvolvimento da economia”.

A parte final do dispositivo, contudo, estabelece que a imunidade tributária não se aplica quando a atividade principal da pessoa jurídica envolve a compra e venda de bens e direitos imobiliários, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil. No entanto, a extensão dessa exceção é objeto de divergência, dada a existência de duas interpretações distintas do texto.

Interpretações distintas

A primeira interpretação defende a aplicação incondicional da imunidade tributária nos casos de integralização do capital social com bens imóveis, independentemente da atividade principal da empresa, sendo a exceção aplicável apenas aos casos de reorganização ou extinção societária. A segunda interpretação propõe a aplicação da exceção da imunidade tributária tanto nas hipóteses de reorganização e extinção societária quanto na integralização de capital social.

Em relação a essa discussão, Harada esclarece que o texto constitucional, ao utilizar a conjunção aditiva ‘nem’, distingue as situações da imunidade tributária em duas proposições distintas. São elas: a integralização de bens no capital social e a transferência de bens resultante de reorganização ou extinção societária. Assim, na hipótese de integralização do capital social, a imunidade seria autoaplicável e incondicional, com a exceção da imunidade limitada apenas à segunda oração, isto é, reorganização e extinção societária, conforme denota a própria expressão “salvo se, nesses casos”.

A decisão judicial mais relevante sobre o tema foi proferida no Recurso Extraordinário n° 796.376, em que o Supremo Tribunal Federal fixou a tese vinculante de que “a imunidade em relação ao ITBI, prevista no inciso I do § 2º do artigo 156 da Constituição, não alcança o valor dos bens que exceder o limite do capital social a ser integralizado”.

No caso de origem do recurso extraordinário, apenas parte dos valores dos imóveis transmitidos à pessoa jurídica havia sido integralizado no capital social, sendo o montante excedente acumulado na reserva de capital da sociedade, de modo que havia divergência sobre o alcance da imunidade do ITBI quando o valor dos bens transmitidos à pessoa jurídica ultrapassa o capital subscrito.

No julgamento do recurso extraordinário, o ministro Alexandre de Moraes, ao fundamentar seu voto vencedor, explicitou que por literalidade da norma, a imunidade constitucional se refere somente às hipóteses de efetiva realização do capital social, devendo-se tributar eventual valor excedente ao capital subscrito. Por outro lado, o ministro afirmou expressamente que a exceção à imunidade tributária não tem relação com a realização de capital.

Em conformidade ao posicionamento de Harada, o ministro defendeu a existência de duas hipóteses distintas de imunidade, sendo que a atividade preponderante da pessoa jurídica seria relevante apenas para os casos relacionados à transmissão de bens para reorganização e extinção societária.

Alinhados ao posicionamento do ministro, existem alguns acórdãos de tribunais de justiça estaduais que aplicam a imunidade tributária do ITBI de modo incondicional à atividade preponderante da empresa quando se trata de integralização do capital social. Nesse sentido, pode-se citar a Apelação Cível n° 5082610-43.2021.8.21.0001, julgada pela 21ª Câmara Cível do Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul, bem como o Incidente de Arguição de Inconstitucionalidade Cível n° 0705115-03.2021.8.07.0018, decidido por unanimidade do Conselho Especial do Tribunal de Justiça do Distrito Federal.

Entre agosto de 2020 e agosto de 2022, contudo, 94% das decisões sobre o tema foram favoráveis ao posicionamento do fisco municipal ao não aplicarem a imunidade tributária na integralização de capital quando se trata de empresa com atividade preponderantemente imobiliária. No Tribunal de Justiça de São Paulo, por exemplo, prevalece o entendimento de que o posicionamento do ministro Alexandre de Moraes no recurso extraordinário não é vinculante, posto que esta parte de seu voto não seria tema central do recurso, tendo sido discutida apenas em caráter secundário (obiter dictum).

Percebe-se, assim, que ainda não há um posicionamento jurisprudencial totalmente consolidado sobre o tema, sendo de suma importância que os tribunais superiores enfrentem diretamente a questão, de modo a pacificar o entendimento sobre a abrangência da imunidade de ITBI e os limites da exceção prevista na parte final do dispositivo constitucional.